本文根据中国人民大学商学院会计系赵西卜教授在“教育支出（费用）功能分类改革研究专题”分论坛上的发言整理而成。
编者按：本文根据中国人民大学商学院会计系赵西卜教授在“教育支出（费用）功能分类改革研究专题”分论坛上的发言整理而成。
在政府综合财务报告改革的引领下，我国逐渐建立起了以政府会计制度为核心内容的政府会计改革框架体系。本文针对政府会计改革现实需要，就以下六个方面的问题谈些看法：（1）中国政府会计建设的背景与进程；（2）政府综合财务报告视角的中国政府会计改革；（3）中国政府会计建设现状（以教育部门为例）；（4）国际政府会计建设的基本概况与启示；（5）中国政府成本会计系统建设；（6）中国政府会计领域有待研究的几个重大问题。
一、中国政府会计建设的背景与进程
我国政府会计建设大致经历了以下三个阶段：自2003年始至2011年，我国开始尝试性研究，此时以预算会计制度建设为主。到了2011年3月，第十一届全国人民代表大会第四次会议批准的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》中提到“进一步推进政府会计改革，逐步建立政府财务报告制度”，正式提出了建立政府财务报告制度的要求，为中国政府会计建设进入第二阶段奠定了基础。
从2012年开始中国政府会计建设进入到了第二阶段。这一阶段，财政部在充分研究论证的基础上于2012年和2013年公布实施了相关的会计核算制度，发布并执行事业、行政和财政总预算会计制度，以预算会计为主，同时考虑了部分财务会计，为建立政府综合财务报告做好了相应准备。
2015年，我国的政府会计建设开启了新的篇章，政府会计改革进入第三阶段。我国开始执行新的《预算法》，第97条明确规定：各级政府财政部门应当按照年度编制以权责发生制为基础的政府综合财务报告，由此明确了政府会计的法律地位。政府会计的改革以政府综合财务报告为引领，应用“政府会计=预算会计+财务会计”概念，在做法上沿用“预算会计=财政总预算会计+行政单位会计+事业单位会计”的思路，在财务会计部分借鉴企业财务会计的基本原理。
纵观我国政府组织的会计制度，2012年之前我国涉及政府组织的会计制度（含核算办法）众多，主要包括24个。经过不断改革，现在内容有所精简，其中一些做了重大调整，例如事业单位政府会计工作包含准则、制度、规则，行政单位也包含制度、规则，财政总预算则以《预算法》作为财政总预算规则。
表1 现行的与政府会计有关会计和财务制度
| 事业单位会计准则（2013.1.1） 事业单位会计制度（2013.1.1） 事业单位财务规则（2014.4.1） 行政单位会计制度（2014.1.1） 行政单位财务规则（2014.1.1） 财政总预算会计制度（2016.1.1） 政府会计准则（1-4，2017.1.1） （存货、投资、固定资产、无形资产）高等学校财务制度（2013.1.1） 高等学校会计制度（2014.1.1） 中小学校财务制度（2013.1.1） 中小学校会计制度（2014.1.1） |
| 医院会计制度（2012.1.1） 医院财务制度（2012.1.1） 基层医疗卫生机构会计制度（2011.7.1） 科学事业单位会计制度（2014.1.1） 科学事业单位财务制度（2013.1.1） 测绘事业单位会计制度（1999.1.1） 测绘事业单位财务制度（1997.1.1） 广播电视事业单位财务制度（2013.1.1） 文物事业单位财务制度（2013.1.1） 地质勘查事业单位财务制度 （2013.1.1） 体育事业单位财务制度（2013.1.1） 基本建设财务规则（2016.9.1） |
表2 目前执行的主要会计制度一览表
| 序号 | 会计制度名称 | 执行日期 | 序号 | 会计制度名称 | 执行日期 |
| 1 | 行政单位会计制度 | 2014.1.1 | 9 | 测绘事业单位会计制度 | 1999.1.1 |
| 2 | 事业单位会计制度 | 2013.1.1 | 10 | 地质勘查单位会计制度 | 1996.1.1 |
| 3 | 医院会计制度 | 2012.1.1 | 11 | 土地储备资金会计核算办法（试行） | 2009.1.1 |
| 4 | 基层医疗机构会计制度 | 2011.7.1 | 12 | 外国政府赠款项目转赠会计核算办法(试行) | 2003.1.1 |
| 5 | 高等学校会计制度 | 2014.1.1 | 13 | 国家物资储备资金会计制度 | 1998.1.1 |
| 6 | 中小学会计制度 | 2014.1.1 | 14 | 农业综合开发资金会计制度 | 2002.1.1 |
| 7 | 科学事业单位会计制度 | 2014.1.1 | 15 | 三峡工程库区移民资金会计制度 | 2000.1.1 |
| 8 | 彩票机构会计制度 | 2014.1.1 |
目前，我国事业单位的核算标准体系分为四个层面，第一个层面由会计法和预算法作为法律基础，第二个层面由事业单位会计准则和财务规则构成，第三个层面是事业单位会计制度，第四个层面是分行业的会计制度。目前详细事业单位核算标准体系架构如图1所示。
图1
二、政府综合财务报告视角的中国政府会计改革
（一）建立权责发生制政府综合财务报告的基本背景
建立权责发生制为基础的政府综合财务报告的根本原因是政府对债务管理的需求。近年来，随着地方政府债务不断积累，财政的风险也逐渐增加，特别是地方债的发行，必须对地方财政的风险和可持续性以及地方政府的信用做科学的评价，需要真实科学的政府财务报告作为分析的信息基础。2014年全国“两会”上，李克强总理所作的《政府工作报告》中将“推行政府综合财务报告制度”列为2014年财税改革的重点内容，并把它作为防范和化解债务风险的重要举措。
（二）建立权责发生制政府综合财务报告的优势
目前行政事业单位主要实行以收付实现制为基础的预算会计，以记录收支为主，反映预算执行过程。但这种记账方式反映的资产负债信息不够完整，已经反映的资产价值也不够真实，负债内容过窄，很多应付未付的事项未入账，无法提供未来安排的支持性信息。如目前的预算会计系统中，除了预算收入、预算支出和预算结余，还有一项固定资产，这里的固定资产是指支出的同时形成的固定资产，但这个并不是代表财务状况的固定资产，有些债务在我们的会计系统中也没有被作为债务进行反映，如中央级发债、地方发债和事业单位债务，在会计系统中没有一致的处理标准，有的作为债务，而有的却被归属为债务收入，整个会计系统当中对资产和负债的反映是不完整的。因此，需要在预算会计不做重大改变的同时，再加上一套财务会计。以权责发生制为基础的政府综合财务报告具有以下几个优势：
第一，有利于反映政府的公共受托责任。政府有责任和义务向社会公众解释其所控制的资源状况、财务收支状况和现金流量状况，说明其所控制的经济存量和流量，反映其提供的公共产品和提供公共产品的水平。政府财务报告是反映政府受托责任、提高透明度的载体和手段。
第二，能全面真实地反映政府的财务状况和运营情况，并为政府预算决策提供信息。有助于提供更全面的政府资产和负债信息，提供更准确的政府服务成本信息，为评价政府绩效提供技术基础。
第三，为中期预算提供所需要的会计信息，并为科学的中长期财政政策提供基础。2014年10月发布的《国务院关于深化预算管理制度改革的决定》中要求，实行“中期财政规划管理”、 “财政部门会同各部门研究编制三年滚动财政规划，对未来三年重大财政收支情况进行分析预测，对规划期内一些重大改革、重要政策和重大项目，研究政策目标、运行机制和评价办法”。
第四，为加强我国地方政府性债务管理提供了必需的技术支撑。《国务院关于加强地方政府性债务管理的意见》规定，对地方政府债务实行规模控制，按照地区的债务风险和财力状况等因素分配地方债限额。权责发生制的政府综合财务报告能够真实地体现地方政府的资产、负债、收入、支出和净资产，有利于分析地方政府的综合偿债能力、短期偿债能力和长期偿债能力，为地方信用评级和债务风险评定提供必需的会计和财务信息。
（三）综合财务报告制度建设
基于以上优势，我国在确立政府会计目标和主体范围基础上，对权责发生制基础的政府财务报告进行了试编。
1. 综合财务报告目标和主体范围
澳大利亚政府的财务报告目标强调决策有用，美国政府会计准则委员会则将受托责任的实现作为财务报告的最高目标。从财政部发布的2011年《试编办法》可以看出，我国将受托责任作为财务报告的最高目标。
关于主体范围，美国有联邦和地方两种不同模式。联邦政府财务报告分为联邦部门与单位财务报告（由联邦部门与单位编制）和联邦政府合并财务报告（由财政部编制），州与地方政府除提供政府作为各独立基金的集合、采用修正的权责发生制基础编制的重要个别基金层面的报告外，还编制将政府全部业务综合起来，以政府所有经济资源为计量对象，采用应计制（也称为权责发生制）基础的政府整体层面财务报告。在英国，英国的资源会计报告体系按照政府部门在以权责发生制为基础编制财务报表基础上，再编制以政府整体为主体、权责发生制为基础的合并财务报表（包括财务绩效报表、财务状况表、现金流量表等）。资源会计与预算的年度报表体系由政府汇总报表和部门财务报告构成。反观我国，从财政部发布的《试编办法》可以看出，我国目前只试编了政府整体层面的报表，未试编部门和基金的财务报告。
2. 综合财务报告试编成果
财政部2012年发布的《试编办法》确定的目标是向财务报告使用者提供与本级政府整体财务状况和运营情况等有关的信息，反映政府受托责任履行情况。试编阶段政府综合财务报告主要包括：政府财务报表、政府财务报表附注、政府财政经济状况、政府财政财务管理情况。（1）政府财务报表包括资产负债表、收入费用表。（2）政府财务报表附注主要说明：政府财务报表包含的主体范围、表内项目的列报方法和明细内容、未在政府财务报表中列报但对政府财务状况有重大影响的事项、其他需要说明的事项。（3）政府财政经济状况主要以政府财务报表为依据，结合国民经济形式，分析政府财务状况、运营情况、财政中长期可持续性等。（4）政府财政财务管理情况主要反映政府财政财务管理的政策要求、主要措施、取得的成效等。政府综合财务报告的合并范围包括：本级政府财政；行政单位、事业单位、社会团体；主要从事公益性项目融资、建设或运营任务的国有或国有控股企业；土地储备资金；除公益性国有企业外，其他国有或国有控股企业、物资储备资金等，只将其国有权益或净资产的有关项目列入政府综合财务报告。
3. 综合财务报告制度建设
2014年12月12日，国务院批转财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，明确了权责发生制政府综合财务报告制度改革的总体目标、主要内容以及时间表、路线图等。
建立权责发生制政府综合财务报告制度的重要意义：仅实行决算报告制度，无法科学、全面、准确反映政府资产负债和成本费用，不利于强化政府资产管理、降低行政成本、提升运行效率、有效防范财政风险，难以满足建立现代财政制度、促进财政长期可持续发展和推进国家治理现代化的要求。必须推进政府会计改革，建立全面反映政府资产负债、收入费用、运行成本、现金流量等财务信息的权责发生制政府综合财务报告制度。
我国综合财务报告制度建设的主要任务：（1）建立健全政府会计核算体系，推进财务会计与预算会计适度分离并相互衔接。（2）建立健全政府财务报告体系，包括政府部门财务报告和政府综合财务报告。政府部门编制部门财务报告，财政部门编制政府综合财务报告。（3）建立健全政府财务报告审计和公开机制。（4）建立健全政府财务报告分析应用体系。
具体内容包括：（1）建立政府会计准则体系和政府财务报告制度框架体系。制定政府会计基本准则和具体准则及应用指南；健全完善政府会计制度，条件成熟时，推行政府成本会计（公共服务支出和机关运行成本等）；制定政府财务报告编制办法和操作指南；建立健全政府财务报告审计和公开制度。（2）编报政府部门财务报告。（3）编报政府综合财务报告。
配套措施包括：修订《会计法》、《预算法实施条例》等；完善行政事业单位财务制度和《行政单位资产管理暂行办法》等；完善决算报表体系，侧重反映预算收支执行情况，与政府财务报告有机衔接；构建覆盖政府财政管理业务全流程的一体化信息系统；建立和实施行政事业单位内部控制机制，设置充足的财务会计管理岗位，加强政府财务报告编报内部控制。
（四）我国政府会计改革的影响
以权责发生制综合财务报告改革为引领的中国政府会计改革，是中国政府的一次自我革命，其意义深远。除了从宏观层面助推从国家管理到国家治理的转变，为政府及政府单位实现绩效管理奠定基础，有助于推进政府及政府单位内部控制制度落实等功能外，对政府及政府单位也有深远的影响，具体体现在：明确了部门间的协作；有利于政府长期性规划；加强政府债务管理；促进行政成本与公共服务成本的区分；加强绩效预算与绩效管理；预算安排要考虑成本、绩效，同时对未来财务状况也会产生影响，强化财务管理的重要地位；促进预算的严格执行，严格禁止突击花钱和突破预算等现象；促使预算安排及预算执行上的职责更加严格；使得内部控制制度建设也变得格外重要。
三、中国政府会计建设现状（以教育部门为例）
目前教育部门适用并执行的与政府会计和财务制度相关的制度主要有五个： 《事业单位会计准则》（2012年）、《高等学校财务制度》（2012年）、《高等学校会计制度》（2013 年）、《中小学校财务制度》（2012年）和《中小学校会计制度》（2013年）。
（一）对教育单位会计系统的基本要求
政府会计准则中规定，政府会计由财务会计和预算会计构成，政府需要编制以权责发生制为基础的政府财务报告和以收付实现制为基础的政府决算报告。这就要求公办学校的会计人员首先要对业务进行分类整理，分别从财务会计和预算会计角度对同一事项进行会计处理，既要站在财政角度严格按预算口径反映和核算预算收支，又要类似站在企业角度按财务会计口径进行资产负债、收入费用的核算和反映，以分别生成财务会计信息和预算会计信息。其次，如果要充分利用新的会计体系，应该建立完备的信息系统，多角度、多层面核算，以生成不同对象（年级、专业、项目等）的成本信息库，这就要求建立单位内部控制制度，明确职责划分，实行集中核算方法的单位要明确单位职责和核算中心职责，实行分散核算方法的单位则需建立数据责任制度全员管理。
另外，沿袭政府综合财务报告的思路，学校会计应以政府会计的高度进行单位财务管理，提升数据管理的水平和质量。掌握企业会计的相关理论和方法，以及内部管理所需要的重要信息（如成本分类、资产管理、投资管理、专项资金管理和债务管理等）；掌握从管理视角进行财务分析的能力和方法手段，为单位决策提供参考；掌握合并财务报表的编制方法及联合报表原理，抵消事项需保留内部往来备查资料；建议学校开发自己适用的功能强大的管理信息系统并能与国家统一的信息系统建立必要接口。
最后，建立各项精确计量手段，加强基础工作管理。建议各学校研究特定资产负债项目的分类及其计量和报告方法，并为政府提供有用的参考和研究成果，如文物文化资产怎么核算，开放的学校操场是否作为基础设施，资金来源又该怎么解决，是否需要专门针对单位里的公共设施单独有一项预算申请项目，还有净资产包括什么，是否有现金用途，是否有自主支配权，哪些是国家财政资金形成的，哪些是自我积累或者捐赠来的等问题都需要厘清。
（二）对教育单位的具体影响
为了满足政府综合财务报告制度，教育单位会计系统应本着立足政府综合财务报告目标，在业务、人事、资源等方面全方位转变管理理念，提升教育单位整体管理水平。这些基本要求，对教育单位的影响是深远的，主要表现在：
1. 以从长计议、长远发展的视角做出决策，提升教育单位整体管理水平。就教育单位而言，财务会计系统要求全面反映单位的财务状况和营运情况，不仅要把过去发生的业务导致的现实情况如实反映，还要把现实决策对未来的影响也反映清楚。比如教师养老金并轨政策，如何影响单位未来支付（即现实债务），应如实反映，以便未来对预算安排与支付能力进行评估，确定已完成的事项但未予支付的各种采购（包括未安排在当年预算但未来能确保有资金支持的物资采购，服务购买等）。又比如，教学科研基础设施投资需要从长计议，不仅考虑其对现实科研教学条件改善起到的积极作用，同时还要考虑对教学科研项目成本的影响，以获得最佳投入产出比，经过全面考虑后才可以做出决策，等等。
2. 以精细化管理的理念，建立严格的内部管理制度。政府综合财务报告的建 立，要求各政府单位必须建立报告数据生成的方法和流程，通过严密的内部控制 机制确保报告数据的真实、准确和及时。就教育单位而言，不仅需要全员参与预算执行的制定、执行，而且每个部门、单位乃至个人需要明晰其在综合财务报告数据生成中的职能、作用及其行为对数据的具体影响。单位在预算制定、决策机制、考核机制等方面均应有一套严格的内控制度。这些内容均需要相关部门为会计系统提供相关的数据依据，由此必须在内部控制系统中建立以综合财务报告目标为导向的内部控制子系统，并协调好部门之间的责任关系。
3. 以最大程度提高资源利用效果为指导思想，培养全员成本意识。单位的各项活动实际上是消耗资源的过程。在可利用资源一定的情况下，最大限度地提高现有资源利用效果会降低单位及其机构、部门和人员所从事活动的单位成本，相关部门及人员都需要有成本意识。这也是进行绩效考核的重要内容之一。就教育单位而言，就是要提高现有资产的利用效果，精打细算，在以提高教育质量的前提下，挖掘现有资源的利用潜力，以最大限度地降低各项活动的资源消耗，不断提高教育质量和管理水平。
四、国际政府会计建设的基本概况与启示
从国际视角来看，IPSAS（国际公共部门会计准则）得到了广泛的国际支持，在政治经济全球化的背景下，我国政府会计准则的制定可以将IPSAS作为重要的参考依据。目前IPSAS列出项38项，有效项33项（内容详见下表），公布了三个推荐的实操指南（Recommended Practice Guidelines, RPG）包括：RPG1（报告主体财务资源的长期可持续性）、RPG2（财务报告的讨论与分析）、RPG3（报告服务绩效信息）。2016年4月22日，IPSASB发布IPSAS适用性和前言修订稿，对公共部门实体的沟通类型进行指导。截至目前，准则指导包括政府企业定义（GBE）和关于政府企业适用国际财务报告准则的声明。经过收集意见反馈不断的完善，2016年7月29日，IPSASB发布《IPSAS39——雇员福利》和《重估值资产的减值（对IPSAS21和IPSAS26修订）》，生效日期为2018年1月1日，允许提早采用。IPSAS39取代IPSAS25，IPSAS25依据《IAS19——雇员福利》制定，IPSAS39根据IFRs19修订：取消了延迟确认净设定受益计划负债变动的选择权，为设定受益计划纳入了净收益计量方法，修订多雇主的雇员福利计划和设定受益计划的披露要求，简化设定受益计划中雇员存缴的会计处理。
| IPSAS（38项，有效33项） |
| IPSAS1：财务报表的列报 IPSAS2：现金流量表 IPSAS3：会计政策、会计估计变更和差错 IPSAS4：汇率变动的影响 IPSAS5：借款费用 IPSAS6：合并财务报表和单独财务报表 IPSAS7：联营中的投资（associates）（被36、37取代） IPSAS8：合营中的权益（joint venture）（被36、37取代） IPSAS9：交换交易收入√ IPSAS10：恶性通货膨胀经济中的财务报告 IPSAS11：建造合同 IPSAS12：存货 IPSAS13：租赁 IPSAS14：报告日后事项 IPSAS15：金融工具：披露和列报（被28、29、30取代） IPSAS16：投资性房地产 IPSAS17：不动产、厂场和设备 IPSAS18：分部报告 IPSAS19：准备、或有负债和或有资产 IPSAS20：关联方披露 IPSAS21：非现金产出资产的减值√ IPSAS22：一般政府部门财务信息的披露√ IPSAS23：非交换交易收入（税收和转移） √ IPSAS24：财务报表中预算信息的列报√ IPSAS25：雇员福利（被38取代） IPSAS26：现金产出资产的减值√ IPSAS27：农业 IPSAS28：金融工具：列报 IPSAS29：金融工具：确认和计量 IPSAS30：金融工具：披露 IPSAS31：无形资产 IPSAS32：服务让步的安排：授予 IPSAS33：首次采用应计制基础的国际公共部门会计准则 IPSAS34：单独财务报表（取代6） IPSAS35：合并财务报表（取代6） IPSAS36：合营安排（取代7、8） IPSAS37：在其他主体中权益的披露 IPSAS38：雇员福利 |
通过学习研究国际会计准则情况，可得到如下启示：（1）国际公共部门会计准则委员会公布和推荐实施的会计准则越来越与企业财务会计准则相似；（2）研究中国政府会计尤其是政府财务会计，应该有企业财务会计的思路；（3）财务会计系统和预算会计系统应该是两个并列的系统，试图将两者有机结合的思路是好的，但毕竟难以融合，尤其财务会计系统的净资产和预算会计系统中的结余很难结合在一起；（4）企业财务会计中难以规范和报告单独的成本信息（成本管理会计），但该信息非常有用；（5）企业需要建立成本会计系统，政府单位也需要建立成本系统。
五、中国政府成本会计系统建设
政府绩效尤其是绩效指标是公共管理中的难题，但无论如何进行绩效评价和管理，政府成本一定是衡量绩效的基础。成本会计是绩效管理的基础，建立成本会计应提到议事日程。
（一）推动政府成本会计系统的建立
政府成本费用可以有多重角度，除人们关注的行政成本外，还可以有很多成本。而且成本高低并不一定就是浪费或节约，一定与产出结合在一起才有用。如桥梁折旧费用大并不意味着浪费，折旧费用小也不表明是节约。一定要看服务效果！在政府财务会计基础上形成成本费用，实际上将耗费按照不同对象重新归集和分配，不应该再单独进行另一套成本会计系统，进行三次账务处理。2018-2020年要研究、推行政府成本会计。成本会计的目的是为了形成不同对象的成本、评价政府绩效。政府成本可分为：机关运行成本——行政成本、公共服务成本——业务活动成本、其他成本（如经营、损失等等）。生成政府相关成本的方法，就是对实际耗费按照成本对象进行归集和分摊。目前我国的政府成本会计统计仍有缺陷，一是统计的行政成本是支出概念，二是业务活动成本分散在各项目中，难以获取按业务归集的成本信息。法国成本会计的做法与美国中小学成本会计的基本做法都值得我们借鉴和参考。
（二）对中国政府成本会计系统框架的建议
首先，报告分类、教育层级分类、执行单位分类、课程分类对确定成本归集对象意义重大。其中：报告分类、教育层次分类、执行单位分类主要是从教育主管部门角度考虑。课程分类是从基层教育单位角度考虑，具有非常精细的要求。将课程确立为成本对象时，因课程而产生的教工工资、器材等均应归为某类课程的支出（成本），但需要将课程支出和其他支出（如科研支出）相区分。
其次，项目分类和功能分类，与我国的支出功能分类相似但更加具体。在学校内实现功能细分，对于划分资本性支出与成本性支出以及费用项目非常重要。比如：中小学的支出主要用于教学，对那些非教学、小额支出项目，可以不作为成本对象进行归集，直接列入其他费用。项目分类与我国的经济分类非常类似。这一分类以发生资产消耗或者直接货币支出为基础。特别强调资产负债的管理。
再次，要明确成本会计系统的一些要点：（1）成本会计系统应包括成本目标、成本对象、成本范围（界限）、成本期间、成本归集与分配、成本报告与分析等。（2）成本期间，一般性小型项目和常规项目（教学等）按年进行汇总，周期较长的公共服务项目（教师发展项目等）按项目周期汇总。（3）成本归集和分配：除遵守受益原则外，对业务流程比较成熟的大数额费用项目，尽可能采用作业法原理进行分摊，必要时流程重造。（4）成本报告与分析：立项主体规定出各责任承担单位、部门及地方政府对任务或项目成本核算进行统一要求和设计。
最后，要明确当下准备的要务：开发嵌入式成本会计信息系统，开展试点成本会计系统的运行，以试点结果为基础进行成本信息需求的深入调查，进行国际情况考察充分借鉴吸收成功经验，分行业制定相关的成本费用分类指引。
六、中国政府会计领域有待研究的几个重大问题
基于以上介绍，对于我国政府会计改革与政府成本会计系统建设有了比较全面的认识，下面提出中国政府会计领域有待研究的几个重大问题。希望引起关注与思考，更好地完善我国的政府会计体系。
1. 以何种方式作为流行研究范式
流行的研究范式包括实证（经验）研究、实验研究、案例研究等等，但我国政府会计目前不太具备流行研究范式的条件：一致可比的数据尚未形成，实验研究中对照组很难匹配，案例尚缺乏稳定可比的制度背景，解决眼前现实问题的急迫性等。因此以何种方式作为流行研究范式自然成了值得思考的问题。
2.研究重点问题的锁定
就政府会计而言，从信息使用角度可尝试以主流研究范式进行以下问题的研究：（1）地方政府债务与会计信息透明度；（2）地方政府债务成本及其影响因素；（3）政府债券评级与财务会计信息；（4）政府债务规模上线与政府资源结构；（5）政府审计报告与政治绩效；（6）教师成效影响因素；（7）科研经费效果研究。
3.基于试点经验需关注的几点问题
就政府会计信息使用角度，亟待研究的几个重点问题包括：（1）财务会计系统与预算会计系统如何衔接？（2）政府资产负债和净资产如何分类？（3）现金流量表与预算收支表如何协调？（4）如何借助政府会计信息及其他信息进行政府绩效评价？在会计信息中如何反映财政风险？如何衡量？（5）如何建立政府成本会计系统，有效反映政府运行成本？（6）如何借助会计信息反映财政中长期可持续性？（7）如何分别设计和实施科教文卫体的行业成本会计系统？（8）政府会计信息系统如何设计？
*作者简介：赵西卜，中国人民大学商学院会计系教授。
